安侯建業專欄－淺談碳排放權交易之財稅處理

爲因應氣候變遷，聯合國於1997年邀集一百多國簽署「京都議定書」，擬定全球溫室氣體排放「總量管制」的計劃，而我國國家溫室氣體減量目標第一期（2016～2020年）將於今年年底結束並邁入第二期（2021～2025年），減量目標願景爲溫室氣體排放量較2005年減少10％。

根據行政院環保署之統計，二氧化碳排放量佔所有溫室氣體最大宗，而爲抑制二氧化碳排放量，國際間常用之減量策略有「碳稅」與「總量管制及排放交易」，前者系直接針對二氧化碳之排放量課稅；後者則設定溫室氣體總排放量限額，並允許碳排放權（以下簡稱碳權）之交易，企業可以透過減少排放量，將未排放之配額在碳交易市場出售。

依空氣污染防制法第8條及其相關子法規定，廠商甲若於實施空氣污染物總量管制計劃之地區新設廠房，於設置前，應先向已取得空氣污染物削減量差額認可之第三方購買其削減量差額（即碳權），以抵換設廠生產後之新增空氣污染物排放量；廠商甲亦得單純購買碳權保留供日後擴產之用或後續再行出售。目前臺灣已有碳權交易發生，以前述廠商甲爲例，將面臨購買碳權之對價應計入興建廠房成本或單獨列爲無形資產、若單獨列爲無形資產之耐用年限爲有限或非確定，及僅購買碳權保留供日後擴產之用或後續再行出售等碳權交易會計及稅務議題。

相對於碳稅，碳權交易涉及層面較廣，目前並無明確之會計準則規範總量管制與交易制度之會計處理；而稅務處理上，以歐盟爲例，各會員國有認定爲一般商品、無形資產或金融資產之情形，多數情況下稅務處理依循會計處理。而依據國際會計準則第38號「無形資產」，無形資產係指符合下列條件，且無實體形式之可辨認非貨幣性資產：（1）因過去事項而由企業所控制；及（2）其產生之未來經濟效益預期將流入企業。因此，由於碳權的貨幣金額並不固定或不可確定，不具單獨實體形式，且非與廠房資產存廢一體並具單獨使用價值，故不論系供保留（指不立即抵換或交易之作爲）、抵換（指扣抵空氣污染物排放增量之作爲）或交易（指進行買賣、轉讓或交換之作爲），似可歸屬無形資產，且其產生淨現金流入之期間並未存在可預見之限制，似屬非確定耐用年限無形資產，不得攤銷，而應依國際會計準則第36號評估減損；至碳權於抵換或交易時，應依扣抵所用之數量比例轉列費用或認列處分損益。

針對碳權之稅務處理，由於非屬所得稅法第60條所規定營業權、商標權、著作權、專利權以及各種特許權之可辨認無形資產範圍，故其認列之無形資產似無法分年攤銷費用，且其評估之減損損失因屬未實現，故於辦理營利事業所得稅申報時，尚不得作爲計算所得額之減除項目，而應俟碳權之抵換或交易時，依其原始取得成本轉列費用或認列處分損益。

本文就碳權屬性及其保留、抵換或交易情形之財稅處理分析其可能之方向，故於實際適用上，仍應以主管機關發佈之相關規範爲準。（本文作者陳文正爲KPMG安侯建業綠能產業服務團隊主持人、陳志愷爲稅務投資部執業會計師、何瓊瑛爲協理）